L’art. 22 del DPR 131/86 disciplina, nell’ambito dell’imposta di registro, l’istituto dell’enunciazione, sancendo che, se in un atto portato alla registrazione viene citato (“enunciato”) un diverso atto non registrato, intervenuto tra le stesse parti, l’imposta di registro si applica anche sull’atto enunciato.
Nel caso oggetto della pronuncia della Cassazione n. 17920/2026, ad esempio, l’Agenzia delle Entrate aveva recuperato l’imposta di registro del 3% sul “finanziamento soci da rimborsare” enunciato nell’atto di scissione rogato dal notaio.
I contribuenti avevano impugnato l’atto, contestando la mancanza di uno dei presupposti normativi della tassazione per enunciazione: l’identità soggettiva delle parti dell’atto enunciato e dell’atto enunciante. Essi rilevano, infatti, che l’originario socio finanziatore e il socio della società scissa non coincidono e che, quindi, ha errato il giudice di merito ove afferma che “le parti della scissione e le parti del finanziamento” fossero “coincidenti, seppur in una dimensione dinamica”.
La Suprema Corte rigetta tutti i motivi di ricorso, confermando quindi la tassazione per enunciazione del finanziamento citato nell’atto di scissione, ritenendo soddisfatto il presupposto della “identità di parti” richiesto dall’art. 22 del DPR 131/86.
La pronuncia esamina il requisito della coincidenza delle parti, tra atto enunciante ed enunciato, sotto due profili.
Da un lato, ripercorrendo i più recenti orientamenti in merito alla corretta interpretazione della norma sull’enunciazione, la Cassazione conferma l’impostazione (cfr. Cass. n. 3841/2023) in base alla quale, ai fini fiscali e, nello specifico, ai fini della disciplina dell’enunciazione, non si debba dare rilevanza alla “parte in senso contrattuale”, bensì al soggetto che ha partecipato ai due atti.
Infatti, posto che la ratio del requisito risiede nella volontà di evitare che un soggetto sia tassato in conseguenza di comportamenti altrui, non è necessario che il medesimo soggetto abbia operato quale parte in sen-so contrattuale, bensì è sufficiente che vi sia stato il suo coinvolgimento, “in modo che l’imposizione non possa dirsi correlata ad una condotta esclusivamente altrui”. In breve, anche grazie al principio di autonomia del diritto tributario rispetto al diritto civile, si può concludere che il termine “parti” (contenuto nell’art. 22 del DPR 131/86) vada inteso in senso atecnico, “non contrattualistico” (Cass. SS.UU. n. 14432/2023) ritenendo, così, “sussistente il requisito dell’identità laddove nell’atto enunciante
siano coinvolti o intervengano, anche con una veste diversa rispetto a quella di parte contrattuale, gli autori dell’atto enunciato” (Cass. n. 22997/2024).
Applicando tali principi al caso di specie, la Cassazione conclude che sia nell’atto enunciante (scissione) che nell’atto enunciato (finanziamento) siano intervenute le stesse parti, posto che:
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nella scissione intervengono sia la scissa che la beneficiaria e che, nel caso di specie, unico socio (e amministratore) delle due società è il socio creditore, il quale ha sottoscritto l’atto di scissione sia pure nella qualità di parte in senso “non contrattualistico”;
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nel finanziamento intervengono sia la scissa che il socio finanziatore.
Il secondo profilo esaminato riguarda, invece, il fatto che, nel caso di specie, non vi fosse identità fisica tra l’originario “socio finanziatore” e l’attuale socio delle società (scissa e beneficiaria). Sembra, infatti, di desumere dal testo della pronuncia che, a seguito di una cessione di partecipazioni, il socio che aveva originariamente concesso il finanziamento abbia ceduto le quote a un altro che, divenendo socio, è subentrato nella posizione di creditore nel finanziamento (quest’ultimo è oggi l’amministratore e socio unico delle società scissa e beneficiaria).
Secondo la Corte, neppure tale elemento osta all’integrazione delle condizioni per la tassazione per enunciazione: infatti, non è possibile escludere il presupposto della identità di parti “in ragione delle vicende circolatorie che abbiano eventualmente interessato il rapporto contrattuale fino al momento topico dell’enunciazione” (Cass. n. 26446/2020). In pratica, appurato che sia nell’atto enunciato che nell’atto enunciante è “coinvolto” il “socio creditore” (da intendersi come posizione, non come persona fisica), l’identità di parti sussiste, secondo la Corte, anche ove all’origina-rio creditore si siano sostituiti i successivi cessionari, dovendosi guardare al “profilo della titolarità del rap-porto che ha avuto origine dall’atto enunciato, a prescindere da eventuali modifiche soggettive, in seguito a fenomeni successori, della persona fisica o giuridica che ad esso abbia originariamente dato vita”.
Ha agito correttamente, quindi, il giudice di merito, ove ha dato importanza alla “titolarità del rapporto di finanziamento” e del relativo credito verso la società in capo al “socio”, anche se in tale posizione sono subentrati, divenendo titolari del medesimo rapporto, i successivi cessionari, dei quali l’ultimo ha preso parte all’atto enunciante.